Transferência interestadual de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa

Vale referir, inicialmente, que muito se discutiu acerca da incidência do ICMS nas operações que envolvem a mera transferência de mercadoria entre estabelecimentos de uma mesma pessoa jurídica. Eis que, relativamente a este imposto, vige o princípio da autonomia dos estabelecimentos.

A discussão perdurou por muitos anos, sendo que o Supremo Tribunal Federal não relativizou tal regramento, a não ser no caso concreto, como ficou reconhecido nos votos dos ministros, definindo pela adoção de uma interpretação adequada ao dispositivo que define o alcance do conceito “circulação de mercadoria” para fins de ocorrência do fato gerador.

Em vista disso, fez prevalecer a tese de que no mero deslocamento de mercadorias de um estabelecimento ao outro, todos pertencentes à mesma pessoa jurídica, não ocorre uma operação translativa de propriedade, razão pela qual não se apresente a materialidade apta à configuração do fato gerador do tributo e, consequentemente, do nascimento da obrigação tributária, sendo um fato irrelevante para fins de tributação.

Tal entendimento está pacificado e, sobre ele, não paira nenhuma dúvida, pois as decisões do Supremo Tribunal Federal, no âmbito da ADC nº 49 e do Tema 1.099, bem como o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, este materializado na Súmula nº 166 e também no bojo do REsp 1.125.133/SP, já findaram tal discussão.

Atualmente, com a nova redação dada ao artigo 12, inciso I, da Lei Complementar nº 87, de 1996, que revogou, na íntegra, o inciso que previa a incidência do imposto nas operações de transferência de mercadorias entre estabelecimentos de um mesmo contribuinte, resta a análise de um consectário de suma importância (e que gera inúmeros outros reflexos): afinal, como fica o direito ao creditamento dos valores pagos nas operações anteriores para fins de respeito ao regramento constitucional da não cumulatividade?

A Lei Complementar nº 204, de 2023, ao alterar o artigo 12, da Lei Complementar nº 87 de 1996, inseriu no dispositivo o §4º, incisos I e II, que tratam, precisamente:

1. da manutenção do direito do crédito ao estabelecimento de destino, observadas as alíquotas  definidas nos termos do inciso IV do § 2º, do artigo 155, da Constituição, aplicadas  sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada;
2. do estabelecimento de origem sempre (e somente quando) houver diferença positiva entre os créditos pertinentes às operações e prestações anteriores e o transferido.

Entretanto, apesar da clareza do dispositivo anterior, a prática revela uma complexidade adicional. Não se pode olvidar que houve a modulação de efeitos no âmbito da ADC nº 49, em que aos estados se impôs a regulação da matéria para o exercício de 2024, sob pena de reconhecimento implícito das operações realizadas. Entretanto, observe-se que o próprio Supremo Tribunal Federal, no bojo da referida ação, não logrou alcançar um consenso acerca de qual seria o instrumento adequado para tanto (Confaz, legislador estadual ou legislador federal, por meio de LC).

Rejeição do Rio

Diante do cenário, o Confaz editou o Convênio nº 174, de 2023, que, contudo, foi rejeitado pelo estado do Rio de Janeiro, por meio do Decreto nº 48.799, de 2023, pois se entendeu que a imposição do creditamento é inadequada, uma vez que se trata de algo facultativo, não podendo ser imposta ao contribuinte. Dessa forma, o primevo convênio do Confaz, acerca do tema, restou prejudicado em decorrência da previsão contida no artigo 4º, §2º, da Lei Complementar nº 24, de 1975, o que levou o Confaz a editar o Convênio nº 178, de 2023 — que ainda não foi internalizado por todos os estados da federação (observe-se que o Rio Grande do Sul ratificou o Convênio por meio do Decreto nº 57, de 2023).

Não obstante, algumas questões ainda permanecem em aberto: o tratamento acerca de transferências sujeitas à substituição tributária, a antecipação nos estados de destino ou as transferências de ativos, em que pese o Convênio ICMS 225, de 2023, traga algumas luzes ao tratamento da ST ao estabelecer que, na hipótese de transferência promovida entre estabelecimentos do remetente, o ICMS destacado na nota fiscal de transferência deverá ser deduzido, para fins de cálculo do ICMS-ST, no estado de destino.

Na mesma linha, pois não uma solução para o impasse até o momento, outro ponto sensível é a situação dos contribuintes que sejam titulares de benefícios fiscais cuja fruição, mediante a manutenção dos créditos, está condicionada à ocorrência de fato gerador nas saídas de mercadorias, ponto que merece (e será objeto de) uma análise específica neste espaço.

O mais relevante, porém, diz respeito àqueles contribuintes cujo estabelecimento de destino seja titular de um determinado benefício fiscal de ICMS, cuja fruição implica não aproveitamento de quaisquer créditos relativamente às entradas de mercadorias (muito comum nos Estados nos estados do nordeste). Nesses casos, a transferência de créditos determinada pela lei complementar e regulamentada pelo Convênio 178, de 2023, além de causar enormes prejuízos aos contribuintes, corresponde a uma forma de contornar o decidido pelo Supremo Tribunal Federal — um dos motivos pelos quais o Estado do Rio de Janeiro não ratificou os convênios nº 174 e 178, de 2023.

Isso nos permite lembrar aquela velha máxima contida na obra de Tomasi di Lampedusa (Il Gattopardo), segundo a qual “para que as coisas permaneçam iguais, é preciso que tudo mude”. Ou seja, o novo cenário jurídico faz com que, não obstante a operação de transferência entre estabelecimentos da mesma empresa seja alheia à incidência de ICMS, o imposto indiretamente venha cobrado, mediante o débito no estado de origem, sem que haja o correspondente crédito no de destino.

Em vista disso, principalmente, o Judiciário paulista (processo nº 2038251-19.2024.8.26.0000), tem-se posicionado no sentido de que cabe ao contribuinte livremente gerir seus créditos, dispensando-os da impositiva transferência para o estabelecimento de destino nas operações interestaduais.

Tudo isso contribui, de alguma, forma ao cenário de insegurança quando se trata da apropriação e manutenção de créditos que são oriundos dos pagamentos de ICMS nas operações anteriores. Deve-se rememorar que a não cumulatividade é uma estratégia pensada pelo legislador (em nível constitucional, inclusive) que visa à desoneração do produto na última etapa da cadeia: a venda ao consumidor final.

Assim, deve-se considerar que a decisão do STF, que influenciou nas últimas legislações e convênios citados, é uma conquista em prol da preservação do perfil constitucional do ICMS, principalmente no que tange à não cumulatividade. Em vista disso, uma adequada regulamentação infraconstitucional há de considerar os aspectos trazidos neste texto, sobretudo privilegiando-se a segurança jurídica, a não cumulatividade e, em última análise, o interesse das principais “vítimas”, das referidas inconstitucionalidades: os consumidores finais.